У 2022 році почне діяти новий механізм оподаткування ПДВ для нерезидентів, які надають фізичним особам електронні послуги. Кому насправді доведеться сплачувати податок до українського держбюджету, розповімо в статті
Шукаючи додаткові ресурси для наповнення держскарбниці, законодавець звернув увагу на загальну світову тенденцію: оподаткування компаній, які постачають електронні послуги (далі — е-послуги) кінцевим споживачам без фізичної присутності у країні споживання. Досі постачання послуг мережею інтернет було більш-менш врегульоване для вітчизняних споживачів — суб’єктів господарювання. Вони виконували роль податкових агентів іноземних постачальників, навіть якщо не були зареєстровані як платники ПДВ.
Однак донедавна ринок послуг для фізосіб залишався без українського ПДВ. Аж ось іноземних надавачів е-послуг зобов’язали сплачувати ПДВ до української скарбниці вже з 2022 року. Цю норму встановив Закон № 1525*, який запрацював із 2 липня 2021 року.* Закон України «Про внесення змін до Податкового кодексу України щодо скасування оподаткування доходів, отриманих нерезидентами у вигляді виплати за виробництво та/або розповсюдження реклами, та удосконалення порядку оподаткування податком на додану вартість операцій з постачання нерезидентами електронних послуг фізичним особам» від 03.06.2021 № 1525-IX (далі — Закон № 1525).
Розповідь про нововведення можновладців розпочнемо з норми, яка завдяки Закону № 1525 вже з’явилася у Податковому кодексу України (ПК) та зачіпає пересічних платників ПДВ.
Дата складання е-документа
Суперечки навколо того, як визначати дату складання е-документа, точаться не один рік. Розв’язання знайшлося неочікуване і вузько спрямоване — до ПДВшного розділу ПК.
Для документів, складених в електронній формі, датою оформлення документа, що засвідчує факт постачання послуг платником податку, вважається дата, зазначена у самому документі як дата його складення відповідно до Закону України «Про бухгалтерський облік та фінансову звітність в Україні», незалежно від дати накладення електронного підпису.
Процитована норма встановлює правило, за яким постачальник послуг визначатиме дату виникнення податкового зобов’язання з ПДВ. Утім, можливо, ця норма не лише закладе основу для формування податкових зобов’язань з ПДВ, а й надасть впевненості замовникам, коли формуватимуть податковий кредит, якщо постачання послуг супроводжували електронною первинкою.
постачання освітніх послуг не оподатковува-тимуть ПДВ
Податок на іноземну рекламу
01.01.2022 із тексту ПК зникне підпункт 141.4.6, який змушує вітчизняних отримувачів нерезидентських рекламних послуг власним коштом сплачувати податок на репатріацію за ставкою 20%.
Пільгові освітні послуги
01.01.2022 збільшиться коло послуг, звільнених від ПДВ. До них віднесуть:
…постачання освітніх послуг шляхом доступу до публічних освітніх, наукових та інформаційних ресурсів у мережі Інтернет з галузей знань і спеціальностей, за якими здійснюється підготовка здобувачів вищої освіти, проведення та надання яких не потребує участі людини, у тому числі шляхом надання доступу до віртуальних класів, освітніх ресурсів, у яких учні (слухачі) виконують завдання онлайн, а оцінки виставляються автоматично, без участі людини.
На відміну від одного з видів е-послуг — дистанційного навчання, пільга для освітніх послуг отримала чіткі межі. Йдеться лише про галузі знань і спеціальності у сфері вищої освіти. Відповідні галузі та спеціальності затверджено постановою КМУ від 29.04.2015 № 266. Утім, остаточне тлумачення меж застосування пільги залежить від податківців. Можливо, користуватися пільгою дозволять лише вищим навчальним закладам.
Поняття «електронні послуги»
Тепер безпосередньо про зміни, що їх депутати задекларували як мету Закону № 1525, а саме, «залучення до оподаткування податком на додану вартість нерезидентів, що надають фізичним особам електронні послуги»**.** Пояснювальна записка до Законопроєкту «Про внесення змін до Податкового кодексу України щодо скасування оподаткування доходів, отриманих нерезидентами у вигляді виплати за виробництво та/або розповсюдження реклами та удосконалення порядку оподаткування податком на додану вартість операцій з постачання нерезидентами електронних послуг фізичним особам» від 02.10.2020 № 4184.
Законодавець не визначив остаточного переліку е-послуг. У підпункті 14.1.56-5 ПК знаходимо лише ознаки таких послуг:
Електронні послуги — послуги, які постачаються через мережу інтернет, автоматизовано, за допомогою інформаційних технологій та переважно без втручання людини, у т. ч. шляхом встановлення спеціального застосунку або додатка на смартфонах, планшетах, телевізійних приймачах чи інших цифрових пристроях.
Після визначення йдуть приклади таких послуг, які так-сяк допомагають опанувати задум чиновників, а також приклади послуг, що точно не є електронними. Ми їх згрупували у Таблиці 1.
Таблиця 1
Види послуг
| Електронні | НЕ електронні |
|---|---|
| Постачання електронних примірників, надання доступу до зображень, текстів, інформації | Постачання товарів/послуг, замовлення (бронювання) яких здійснюється через мережу інтернет, за допомогою мобільних додатків та інших електронних ресурсів, а фактичне постачання здійснюється без використання мережі інтернет (зокрема, послуги з розміщення, наймання автомобілів, послуги закладів харчування з постачання продукції, послуги пасажирського транспорту та інші подібні послуги) |
| Надання доступу до інформаційних, комерційних, розважальних електронних ресурсів (подібних ресурсів) | |
| Надання доступу до баз даних, у т. ч. користування пошуковими системами та каталогами | Постачання товарів та/або інших послуг, відмінних від електронних послуг, у складі яких є електронні послуги, у разі якщо вартість електронних послуг включена до загальної вартості таких товарів/послуг |
| Постачання програмного забезпечення та оновлень до нього | |
| Постачання електронних примірників та доступу до аудіовізуальних творів, відео, аудіо, ігор (у т. ч. участі в іграх), доступу до телепрограм чи їх пакетів | Постачання примірників творів у галузі науки, літератури і мистецтва на матеріальних носіях |
| Постачання послуг з дистанційного навчання в мережі інтернет, проведення та надання якого не потребує участі людини, в яких учні виконують завдання онлайн, а оцінки виставляються автоматично (без участі людини чи з мінімальною її участю) | Постачання послуг з дистанційного навчання в мережі інтернет, у разі якщо мережа інтернет використовується виключно як засіб комунікації між викладачем і слухачем |
| Надання хмарної послуги в частині надання обчислювальних ресурсів, ресурсів зберігання або систем електронних комунікацій | Надання послуг з доступу до мережі інтернет |
| Надання рекламних послуг у мережі інтернет | Надання консультаційних послуг електронною поштою |
Надавачі й отримувачі е-послуг
Надавачем послуг у новій схемі оподаткування є особа-нерезидент без постійного представництва в Україні (пп. 14.1.139 ПК). Такий нерезидент постачає е-послуги фізособам, у т. ч. підприємцям, що не зареєстровані як платники ПДВ.
Виняток становлять нерезиденти, які:
- постачають е-послуги за посередницькими договорами, якщо в рахунках (квитанціях), наданих замовникам е-послуг, визначають перелік таких е-послуг та їх фактичного постачальника. Якщо е-послуги постачають за посередницьким договором, але від власного імені, посередник буде платником українського ПДВ (див. також п. 208-1.1 ПК);
- винятково обробляють платежі за е-послуги і не беруть участі в їх наданні;
- постачають е-послуги безпосередньо через своє постійне представництво в Україні.
Як бачимо, йдеться про В2С-електронні послуги (Business to Consumer). Тобто покупцем є кінцевий споживач, а саме, фізособа — неплатник ПДВ.
Якщо фізособа-підприємець зареєстрована платником ПДВ, вона буде податковим агентом згідно зі статтею 208 ПК. А от коли фізособа-підприємець не зареєстрована платником ПДВ, то у 2022 році вона вже не буде зобов’язана нараховувати ПДВ за статтею 208 ПК. Щоправда, лише якщо і коли постачальник-нерезидент зареєструється платником українського ПДВ згідно зі статтею 208-1 ПК. Тобто підприємець — неплатник ПДВ мусить упевнитися, чи зареєструвався його постачальник-нерезидент платником ПДВ в Україні.
База оподаткування і місце постачання е-послуг
На відміну від українських платників ПДВ, нерезидент перебуватиме у, так би мовити, «тепличних» умовах. Адже:
- базу оподаткування е-послуг визначатимуть із вартості е-послуг і додаватимуть до вартості таких послуг, тобто нараховуватимуть «зверху» (п. 208-1.6 ПК). Жодних звичайних цін чи інших мінімальних показників для оподаткування;
- не треба реєструвати і розблоковувати податкові накладні;
- не треба підтверджувати податковий кредит.
Щоправда, додали дві ложки дьогтю.
В ідеалі нерезидентові треба пересвідчитися, чи не є замовник-фізособа платником ПДВ. І лише якщо ні, він нараховуватиме податок на послуги, надані такій фізособі.
Чи стануть компанії з Кремнієвої долини вимагати, щоб українська фізособа підтвердила наявність/відсутність ПДВ-статусу? Або ж за замовчуванням вважатимуть усіх неплатниками? Наразі м’яч на половині поля нерезидентів, і вони можуть скористатися підказкою українських можновладців:
Якщо в договорі, у тому числі укладеному в електронній формі, відсутня інформація, що отримувачем електронних послуг є суб‘єкт господарювання, вважається, що така послуга отримана фізичною особою, у тому числі фізичною особою — підприємцем, не зареєстрованою як платник податку.
Утім, чи врятує фізособу — платника ПДВ наявність такого договору від обов’язку податкового агента за статтею 208 ПК?
Нерезидентові треба визначити місце надання е-послуги згідно з пунктом 186.3-1 ПК. Адже податок треба нараховувати, тільки якщо таке місце — в Україні. Найпростіше з фізособами-підприємцями. Для них місце надання е-послуг — це місце їх реєстрації. Коли ж е-послугу отримує пересічний громадянин без статусу підприємця, треба визначити «…місце фактичного місцезнаходження такої фізичної особи — отримувача послуг».
Є три основних докази фактичного місцезнаходження фізособи (табл. 2).
Таблиця 2
Як визначити фактичне місцезнаходження фізособи-отримувача
| У який спосіб надали е-послугу | Де фактичне місцезнаходження фізособи |
|---|---|
| Засобами фіксованого зв’язку | Країна встановлення лінії фіксованого зв’язку (місцезнаходження провайдера телекомунікацій, послугами якого користувався одержувач у процесі отримання е-послуги) |
| Засобами рухомого (мобільного) зв’язку | Країна, яку ідентифікують за мобільним кодом країни SIM-карти, яку використовують під час отримання послуг |
| Іншими засобами зв’язку, в т. ч. з використанням картки доступу | Країна, в якій розміщені такі інші засоби зв’язку або до якої надіслали карту доступу для її використання (у т. ч. місцезнаходження пристрою, яким користувався отримувач е-послуги, що визначають за його IP-адресою) |
А от платіжну адресу фізособи, її банківські реквізити, іншу комерційно важливу інформацію законодавець вважає лише додатковими доказами (п. 186.3-1 ПК). Та наразі складно стверджувати, чи спроможний нерезидент — надавач послуги знайти інформацію, наприклад, про мобільний код країни SIM-картки кожного споживача своїх е-послуг, щоб встановити його місцезнаходження.
Урешті-решт, для нерезидентів запровадили щось на кшталт «касового» методу. Вони сплачуватимуть податок лише після того, як отримають від фізосіб-резидентів плату за свої е-послуги (п. 208-1.5 ПК).
Звітність нерезидентів
Нерезиденти, які за 2021 рік здійснили в Україні постачання е-послуг на суму понад 1 млн грн, до 31 березня 2022 року мають подати е-заяву про реєстрацію їх як платників українського ПДВ та копію витягу з бізнес-реєстру (п. 208-1.2, п. 79 підрозд. 2 розд. ХХ ПК). Окрім цього, вони можуть добровільно зареєструватися платниками ПДВ. Тоді нерезидент має подати заяву не пізніше ніж за 10 календарних днів до початку року (п. 208-1.2 ПК).
Надалі протягом трьох робочих днів ДПС реєструє нерезидента платником ПДВ або ж відмовляє у реєстрації. Якщо нерезидента зареєструють, податківці мають повідомити його про факт реєстрації, надати ІПН та поінформувати про звітний період (це буде квартал — п. 208-1.4 ПК). Повідомлять також граничні строки звітування і строки та порядок сплати податку.
Наступний крок після реєстрації — протягом 180 календарних днів (к. дн.) нерезидент має надіслати офіційного листа, в якому підтвердить надані під час реєстрації відомості.
Після реєстрації платником українського ПДВ нерезидент протягом 40 к. дн. після закінчення кварталу надсилатиме податківцям спрощену податкову декларацію. Протягом наступних 30 к. дн. — сплачуватиме податок у євро чи доларах США на валютний рахунок Казначейства (п. 208-1.6, 208-1.8, 208-1.9 ПК).
Послуги нерезидентів, звільнені від ПДВ
У переліку е-послуг опинилися й послуги, що мають пільгу з ПДВ. Наприклад, постачання примірників програм (п. 26-1 підрозд. 2 розд. ХХ ПК). Нерезиденти — надавачі е-послуг не мусять оподатковувати такі послуги ПДВ (п. 208-1.6 ПК).
Замість резюме
У схемі залучення нерезидентів до оподаткування, яку фактично розпочнуть впроваджувати з І кварталу 2022 року, майже не згадують про інтереси фізосіб-резидентів. Хоча витрати на сплату ПДВ в Україні нерезиденти з легкістю можуть перекласти на їхні плечі. Адже йдеться про непрямий податок на споживання, який «додається до вартості електронних послуг». Тож запитання: хто за все це заплатить?.. — насправді здається риторичним.
Посилання: https://egolovbuh.mcfr.ua/907803
